第十章 收入

考点：收入的确认和计量
收入金额的确认，需要按照下列五步模型完成。
收入确认的五步模型
1.识别与客户订立的合同
2.识别合同中的单项履约义务
3.确定交易价格
4.将交易价格分摊至各单项履约义务
5.履行单项履约义务时确认收入

考点：合同成本的会计处理

1.合同履约成本：合同履约成本确认为资产应满足的条件如下：
（1）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；
（2）该成本增加了企业未来用于履行（或持续履行）履约义务的资源；
（3）该成本预期能够收回。
2.合同取得成本：企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本，如销售佣金等。为简化实务操作，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。
企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出，如无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。
3.合同履约成本和合同取得成本的摊销和减值
（1）摊销：对于确认为资产的合同履约成本和合同取得成本，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础（即，在履约义务履行的时点或按照履约义务的履约进度）进行摊销，计入当期损益。
（2）有关的资产的减值
减值计算：资产减值损失=账面价值-（预期能够取得的剩余对价-估计将要发生的成本）
减值转回：以前期间减值的因素之后发生变化，“预期能够取得的剩余对价-估计将要发生的成本”之差高于账面价值时，可以转回已计提的减值。
提示：转回后的资产账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该资产在转回日的账面价值。

考点：特定交易的会计处理

特殊业务	具体规定
附有销售退回条款	对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时：
	1.按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入；按照预期因销售退回将退还的金额确认负债（预计负债——应付退货款）。
	2.按预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产（应收退货成本），按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。
	3.每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。
附有质量保证条款	1.对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。（区分是保证类质保还是服务类质保）
	2.企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务进行会计处理；否则，质量保证责任应当按照或有事项的要求进行会计处理。
	3.在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时，企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行义务的性质等因素。
主要责任人和代理人	根据在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断企业从事交易时的是主要责任人还是代理人。
	转让商品前能控制该商品的，企业为主要责任人
	转让商品前不能够控制该商品的，企业为代理人
	（一）企业作为主要责任人的情况
	1.企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。
	2.企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务。
	3.企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户。
	（二）需要考虑的相关事实和情况
	1.转让商品的主要责任是企业还是第三方。
	2.该商品的存货风险在商品转让前后由企业还是第三方承担。
	3.所交易商品的价格由企业还是第三方决定。
附有客户额外购买选择权	一、重大权利
	1.对于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当分析判断该选择权是否向客户提供了一项重大权利。
	2.该选择权向客户提供了重大权利的，应当作为单项履约义务。在这种情况下，客户在该合同下支付的价款实际上购买了两项单独的商品：
	（1）是客户在该合同下原本购买的商品；
	（2）是客户可以免费或者以折扣价格购买额外商品的权利。
	二、处理原则
	1.企业提供的额外购买选择权构成单项履约义务的，企业应当按照交易价格分摊的相关原则，将交易价格分摊至该履约义务，于客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时或该选择权失效时确认相应的收入。
	2.客户额外购买选择权的单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑客户行使和不行使该选择权所能获得的折扣的差额、客户行使该选择权的概率等全部相关信息予以合理估计。
	3.客户虽然有额外购买商品选择权，但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的，不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。
授予知识产权许可	授予知识产权许可，是指企业授予客户对企业拥有的知识产权享有相应权利。
	1.授予知识产权许可是否构成单项履约义务
	2.授予知识产权许可属于在某一时段履行的履约义务
	3.授予知识产权许可属于在某一时点履行的履约义务
	4.基于销售或使用情况的特许权使用费
	提示：同时满足下列条件时，应当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入；否则，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相关收入：
	①合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动。
	②该活动对客户将产生有利或不利影响。
	③该活动不会导致向客户转让某项商品。
客户未行使的权利	1.企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为合同负债，待履行了相关履约义务时再转为收入。
	2.当企业预收款项无需退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时，例如，放弃储值卡的使用等，企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入。
	3.否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入。
无需退回的初始费	收取的无需退回的初始费（如俱乐部的入会费等）应当计入交易价格。
	1.初始费与向客户转让已承诺的商品相关：
	①该商品构成单项履约义务的，应当在转让该商品时，按照分摊至该商品的交易价格确认收入；
	②该商品不构成单项履约义务的，应当在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入。
	2.初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的，该初始费作为预收款，在未来转让该商品时确认为收入。

售后回购

情况	种类	业务类型	具体处理原则
1.企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的	回购价格＜原售价	租赁交易	按照租赁准则进行会计处理
	回购价格 ≥原售价	融资交易	①在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等；②企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入
	客户不具有行使该要求权重大经济动因的		作为附有销售退回条款的销售交易进行会计处理
2.企业负有应客户要求回购商品义务的	判断条件：回购价格明显高于该资产回购时的市场价格，则表明客户有行权的重大经济动因
	客户具有行使该要求权重大经济动因		作为租赁交易或融资交易，按照上述第1种情形进行会计处理

第十章收入