企业产品的生产过程同时是生产资料的耗费过程。企业在生产过程中发生的各种生产费用，是企业为获得收入而预先垫支并需要得到补偿的资金耗费。这些费用最终要归集、分配给特定的产品，形成产品的成本。
产品成本的核算是指把一定时期内企业生产过程中所发生的费用，按其性质和发生地点分类归集、汇总、核算，计算出该时期内的生产费用发生总额，并按适当方法分别计算出各种产品的实际成本和单位成本等。如图5-27所示。
一、生产费用的构成
生产费用，是指企业生产部门在日常产品生产活动过程中所耗费的费用。生产费用按其经济用途可分为直接材料费、直接人工费和制造费用。
（一）直接材料
直接材料是指企业在生产产品和提供劳务过程中所消耗的直接用于产品生产并构成产品实体的原料、主要材料、外购半成品以及有助于产品形成的辅助材料等。
（二）直接人工
直接人工是指企业在生产产品和提供劳务过程中，直接参加产品生产的工人工资以及其他各种形式的职工薪酬。
（三）制造费用
制造费用是指企业生产部门为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括生产车间管理人员和技术人员的工资等职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、消耗费、劳动保护费、季节性和修理期间的正常停工损失等。
二、账户设置
（一）"生产成本"账户
"生产成本"账户属于成本类账户，用来核算企业在产品生产过程中所发生的各种生产费用，并据以计算确定完工产品的实际生产成本。
该账户借方登记实际发生的生产费用，贷方登记已经生产完工验收入库的完工产品的实际生产成本。期末借方余额为尚未完工的在产品的实际生产成本。该账户应按产品品种设置明细账。"生产成本"账户的结构和内容如图5-28所示。
（二）"制造费用"账户
"制造费用"账户属于成本类账户，用以核算企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。该账户可按不同的生产车间、部门和费用项目进行明细核算。
该账户借方登记实际发生的各项制造费用，贷方登记期末按照一定标准分配转入"生产成本"账户借方的应计入产品成本的制造费用。期末结转后，该账户一般无余额。"制造费用"账户的结构和内容如图5-29所示。
（三）"应付职工薪酬"账户
"应付职工薪酬"账户属于负债类账户，用来核算企业根据有关规定已计入成本费用的职工薪酬总额，包括各种工资、奖金、津贴和福利费等。贷方登记本月计提职工薪酬的总额，借方登记本月实际支付的职工薪酬数额。期末余额在贷方，反映企业应付未付的职工薪酬。
该账户可按"工资""福利费""社会保险费"等进行明细核算。"应付职工薪酬"账户的结构和内容如图5-30所示。
（四）"库存商品"账户
"库存商品"账户属于资产类账户，用来核算企业库存商品的收、发和结存情况。借方登记验收入库的库存商品成本，贷方登记发出的库存商品成本。期末余额在借方，反映企业期末库存商品的实际成本。"库存商品"账户的结构和内容如图5-31所示。
三、账务处理
（一）材料费用的归集与分类
仓库发出材料，供企业在生产经营过程中耗用，包括生产部门制造产品直接耗用、一般耗用和行政管理部门耗用以及销售部门耗用等。材料费用应按其用途和受益对象记入相应的成本或费用科目。其中，为生产产品而耗用的直接材料费用应记入"生产成本"科目，车间一般耗用的材料应记入"制造费用"科目，公司行政管理部门耗用的材料应记入"管理费用"科目，销售部门耗用的材料应记入"销售费用"科目。
[例5-24]2023年6月，北京鸿铄新材料有限公司发出材料如表5-1所示。
从上表可以看出， A 产品直接耗用甲、乙材料共4800元， B 产品直接耗用甲、乙材料共3600元，车间一般耗用甲、乙材料共600元。该经济业务的发生，一方面使 A 产品生产成本增加4800元，记入"生产成本﹣- A 产品"账户的借方， B 产品生产成本增加3600元，记入"生产成本﹣- B 产品"账户的借方，车间一般耗费增加600元，记入"制造费用"账户的借方；另一方面使甲材料减少3800元，记入"原材料﹣﹣甲材料"账户的贷方，乙材料减少5200元，记入"原材料﹣﹣乙材料"账户的贷方。相关会计分录如下：
借：生产成本﹣ A 产品 4800
-- B 产品 3600
制造费用 600
贷：原材料--甲材料 3800
--乙材料 5200
【例5-25】2023年6月，某企业月初结存材料的计划成本为50000元，成本差异为超支差1500元。本月入库材料的计划成本为150000元，成本差异为节约差异5000元。根据本月"发料凭证汇总表"，该企业当月基本生产车间领用材料计划成本为10000元，辅助生产车间领用材料计划成本为5000元，行政管理部门领用材料计划成本为500元。
该企业领用材料应编制会计分录如下：
借：生产成本﹣﹣基本生产成本 10 000
-﹣辅助生产成本 5000
管理费用 500
贷：原材料 15 500
该企业材料成本差异率＝(1500-5000)÷(50000+150000)=-1.75%
结转发出材料的成本差异的会计分录如下：
借：材料成本差异 271.25
贷：生产成本﹣﹣基本生产成本 175
﹣辅助生产成本 87.5
管理费用 8.75
（二）职工薪酬的归集与分配
1．职工薪酬的内容
职工薪酬是指企业为获得职工提供服务或解除劳动关系而给予职工各种形式的报酬或补偿，具体包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
短期薪酬是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后12个月内需要全部予以支付的职工薪酬（因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外，该项属于辞退福利）。短期薪酬具体包：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费，职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划等。
离职后福利是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。
其他长期职工福利是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利等。
2．职工薪酬的账务处理
对于短期职工薪酬，企业应当在职工为其提供服务的会计期间，按实际发生额确认负债，并计入当期损益或相关资产成本。
【例5-26】2023年6月，北京鸿铄新材料有限公司计提本月职工工资共120000元，生产车间工人的工资为70000元（其中， A 产品工人的工资为40000万元， B 产品工人的工资为30000元），车间管理人员的工资为20000元，行政管理人员的工资为30000元，假设本月代扣代交个人所得税15000，工资以银行存款方式进行支付。
该经济业务的发生，使应付工资增加120000元，记入"应付职工薪酬"账户的贷方。其中， A 产品工人的工资40000元，记入"生产成本﹣- A 产品"账户的借方； B 产品工人的工资30000元，记入"生产成本﹣- B 产品"账户的借方；车间管理人员的工资20000元，记入"制造费用"账户的借方；行政管理人员的工资30000元，记入"管理费用"账户的借方。
(1）计提工资
借：生产成本-- A 产品 40000
--B 产品 30000
制造费用 20000
管理费用 30000
贷：应付职工薪酬﹣﹣工资 120000
(2）实际发放工资
借：应付职工薪酬﹣﹣工资 105000
贷：银行存款 105000
(3）代扣代交个人所得税
借：应付职工薪酬﹣﹣工资 15000
贷：应交税费﹣﹣应交个人所得税 15000
（三）制造费用的归集与分配
在生产一种产品的车间中，制造费用可以直接计入产品生产成本；在生产多种产品的车间中，企业应根据制造费用的性质，合理选择分配方法，将制造费用分配计入各种产品成本。企业可以采取的分配标准包括人工工时、人工工资、机器工时、计划分配率等。
企业发生制造费用时，借记"制造费用"科目，贷记"累计折旧""银行存款""应付职工薪酬"等科目；分配结转时，借记"生产成本"等科，贷记"制造费用"科目。
【例5-27】2023年6月30日，北京鸿铄新材料有限公司结转本月制造费用20600元，其中 A 产品耗用工时2000小时， B 产品耗用工时1600小时。制造费用的分配采用产品耗用的工时比例进行分配。
制造费用分配率＝制造费用／生产工时总和
某种产品应分配的制造费用=该种产品的生工时 x 制造费用分配率
制造费用分配率＝20600÷(2000+1600)≈5.72（元／小时）
A 产品制造费用＝2000x5.72=11440（元）
B 产品制造费用＝20600-11440=9160（元）
该经济业务的发生，一方面 A 产品成本增加11440元，记入"生产成本﹣- A 产品"账户的借方， B 产品成本增加9160元，记入"生产成本﹣- B 产品"账户借方；另一方面使制造费用减少20600元，记入"制造费用"账户的贷方。相关会计分录如下：
借：生产成本 A 产品 11440
- B 产品 9160
贷：制造费用 20600
（四）结转完工产品成本
产品生产成本计算是指将企业生产过程中为制造产品所发生的各种费用按照成本计算对象进行归集和分配，以便计算各种产品的总成本和单位成本。
企业应设置产品生产成本明细账，用来归集应计入各种产品的生产费用。通过对材料费用、职工薪酬和制造费用的归集和分配，企业各月生产产品所发生的生产费用已记入"生产成本"借方科目。具体计算规则如下：
(1）如果月末某种产品全部完工，该种产品生产成本明细账所归集的生产费用总额就是该种完工产品的总成本。用完工产品总成本除以该种产品的完工产量即可计算出该种产品的单位成本。
(2）如果月末某种产品全部未完工，该种产品生产成本明细账所归集的费用总额就是该种产品在产品的总成本。
(3）如果月末某种产品一部分完工，一部分未完工，这时归集在产品成本明细账中的费用总额还要采取适当的分配方法在完工产品和月末在产品之间进行分配，然后才能计算出完工产品的总成本和单位成本。完工产品成本的基本计算公式如下：
完产品生产成本＝期初在产品成本＋本期发生的生产费用一期末在产品成本
【例5-28】2023年6月30日，北京鸿铄新材料有限公司结转已完工产品成本，月初生产成本无余额，本月生产的产品全部完工。 A 产品完工1000件，生产成本为56240元； B 产品完工800件，生产成本为42760元。产成品成本计算如表5-2所示。
该经济业务的发生，一方面使 A 完工产品增加56240元，记入"库存商品﹣- A 产品账户的借方， B 完工产品增加42760元，记入"库存商品﹣ B 产品"账户的借方；另一方面使生产成本减少99000元，记入"生产成本"账户的贷方。相关会计分录如下：
借：库存商品﹣- A 产品 56240
-- B 产品 42760
贷：生产成本﹣ A 产品 56240
-- B 产品 42760
