文/南城以南hong
PS：讲义来源于我所购买的中华考试网《会计》讲师庄欣老师的课程，侵删。
第三节 期末存货的计量
一、存货期末计量及存货跌价准备计提原则
资产负债表日——存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。
即期末存货的成本低于其可变现净值，期末存货按成本计价；
期末存货的可变现净值低于成本，期末存货按可变现净值计价。
可变现净值——是指存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的实际成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。（不是指售价）
存货成本，是指期末存货的实际成本。如果企业在存货成本的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法，则成本应为经调整后的实际成本。
二、存货减值迹象的判断（熟悉）
1、当存在下列情况之一时，表明存货发生减值，应当计提存货跌价准备：
（1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；
（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；
（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品需要，而该原材料市场价格又低于其账面成本；
（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；
（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值情形。
2、存货存在下列情形之一，表明存货可变现净值为零：
（1）已霉烂变质的存货；
（2）已过期且无转让价值的存货；
（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；
（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。
三、存货跌价准备账务处理
（一）计提存货跌价准备的方法
1、首次计提存货跌价准备：
资产负债表日，存货跌价准备期末余额＝成本－可变现净值
三、存货跌价准备账务处理
（一）计提存货跌价准备的方法
1、首次计提存货跌价准备：
资产负债表日，存货跌价准备期末余额＝成本－可变现净值
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
2、补提存货跌价准备：
企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提：
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
（二）转回（冲减）存货跌价准备
如果以前减记存货价值的因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。
借：存货跌价准备
贷：资产减值损失
【例3-2】20×7年12月31日，甲公司A商品的账面成本为500万元，但由于A商品的市场价格下跌，预计可变现净值为400万元，由此计提存货跌价准备100万元。
假定：
（1）20×8年6月30日，A商品的账面成本仍为500万元，但由于A商品的市场价格有所上升，使得A商品的预计可变现净值变为475万元。（跌价25，转回75）
分析：应计提的存货跌价准备为25万元（500-475），则当期应冲减已计提的存货跌价准备75万元（100-25），且小于已计提的存货跌价准备100万元，因此：
借：存货跌价准备 750 000
贷：资产减值损失—存货减值损失 750 000
承上例：20×8年12月31日，A商品的账面成本仍为500万元，由于A商品的市场价格进一步上升，预计A商品的可变现净值为555万元。
（跌价0，转回25）
分析：20×8年12月31日，应冲减存货跌价准备为55万元（500-555），但是对A商品已计提的存货跌价准备的余额为25万元，因此，当期应转回的存货跌价准备为25万元而不是55万元（即以将对A商品已计提的“存货跌价准备”余额冲减至零为限）。
借：存货跌价准备 250 000
贷：资产减值损失—存货减值损失 250 000
1、存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。
2、对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。
3、与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。
【例-单选题】某企业采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价，成本与可变现净值按单项存货进行比较。2017年12月31日，甲、乙、丙三种存货成本与可变现净值分别为：甲存货成本10万元，可变现净值8万元；乙存货成本12万元，可变现净值15万元；丙存货成本18万元，可变现净值15万元。甲、乙、丙三种存货已计提的跌价准备分别为1万元、2万元、1.5万元。假定该企业只有这三种存货，2017年12月31日应补提的存货跌价准备总额为（ ）万元。（2-1）（0-2）（3-1.5）
A. －0.5 B. 0.5 C. 2 D. 5
网校答案：B
网校解析：应补提的存货跌价准备总额＝+1-2+1.5＝0.5（万元）
（三）存货跌价准备的结转
企业计提了存货跌价准备的，如果其中有部分存货已销售—企业在结转销售成本的同时，应结转对其已计提的存货跌价准备。
借：主营业务成本
存货跌价准备
贷：库存商品
【例】2×19年，甲公司库存A机器5台，每台成本为5 000元，已经计提的存货跌价准备合计为6 000元。2×19年，甲公司将库存的5台机器全部以每台6 000元的价格售出，适用的增值税税率为13%，货款未收到。
借：应收账款 33 900
贷：主营业务收入 30 000
应交税费—应交增值税（销项税额）3 900
借：主营业务成本 19 000
存货跌价准备 6 000
贷：库存商品 25 000
四、可变现净值的确定
可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的净额。
可变现净值＝估计售价（合同价、市场价）
－至完工时估计将要发生的成本
－估计的销售费用及相关税费
（一）确定存货的可变现净值时应考虑的因素
1、存货可变现净值的确凿证据
如产成品或商品的市场销售价格、与企业产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料和生产成本资料等。
2、持有存货的目的
直接出售的存货与需要经过进一步加工出售的存货，两者可变现净值的确定是不同的。
3、资产负债表日后事项的影响
要考虑资产负债表日后事项期间相关价格与成本的波动。
（二）不同情况下存货可变现净值的确定
1、产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。
2、需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该存货所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费后的金额。
1、持有存货的目的：以备出售
估计售价的确定
期末对存货进行计量时：
如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格；
在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值；并与其相对应的成本进行比较；从而分别确定是否需计提存货跌价准备。
【例-单选题】B公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。2017年9月26日B公司与M公司签订销售合同：由B公司于2018年3月6日向M公司销售笔记本电脑1 000台，每台1.2万元。2017年12月31日B公司库存笔记本电脑1 200台，单位成本1万元，账面成本为1 200万元。2017年12月31日市场销售价格为每台0.95万元，预计销售税费均为每台0.05万元。2017年12月31日笔记本电脑的账面价值为（ ）万元。
A. 1 200 B. 1 180 C. 1 170 D. 1 230
网校答案：B
网校解析：由于B公司持有的笔记本电脑数量1 200台多于已经签订销售合同的数量1 000台。因此，1 000台有合同的笔记本电脑和超过合同数量的200台笔记本电脑应分别计提可变现净值。
有合同的笔记本电脑的估计售价=1 000×1.2=1 200（万元），超过合同数量部分的估计售价=200×0.95=190（万元）。销售合同约定数量1 000台，其可变现净值=1 200-1 000×0.05= 1 150（万元），成本=1 000×1=1 000（万元），账面价值为 1 000万元；超过部分的可变现净值=200×0.95-200×0.05=180（万元），其成本=200×1=200（万元），账面价值为180万元。该批笔记本电脑账面价值=1 000+180=1 180（万元）。
2、持有存货的目的：为了进一步加工
考虑材料是否计提存货跌价准备具体计算步骤（4步）
第一步，计算用材料生产的产成品的可变现净值
产成品的可变现净值＝产品的估计售价－估计的产品销售费用以及相关税费
第二步，将用材料生产的产成品的可变现净值与其成本比较
若产成品的可变现净值小于其成本——则库存材料应按可变现净值计量。
第三步，计算库存的材料的可变现净值
材料的可变现净值＝产成品估计售价总额－将材料加工成产成品尚需投入的成本－估计的产品销售费用及税费
第四步，计算材料应计提的存货跌价准备
材料应计提的存货跌价准备
＝材料成本－材料可变现净值
【例-单选题】甲公司2×15年末持有乙原材料100件，成本为每件5.3万元，每件乙原材料可加工为一件丙产品，加工过程中需发生的费用为每件0.8万元，销售过程中估计需发生运输费用为每件0.2万元，2×15年12月31日，乙原材料的市场价格为每件5.1万元，丙产品的市场价格为每件6万元，乙原材料持有期间未计提跌价准备，不考虑其他因素，甲公司2×15年末对原材料应计提的存货跌价准备是（ ）万元。
A. 0 B. 30 C. 10 D. 20
每件：产品成本=5.3+0.8=6.1 产品可变现净值=6-0.2=5.8
每件：材料可变现净值=5.8-0.8=5 计提跌价准备=5.3-5=0.3
网校答案：B
网校解析：每件丙产品的可变现净值=6-0.2=5.8（万元），每件丙产品的成本=5.3+0.8=6.1（万元），乙原材料专门生产的产品发生了减值，因此表明乙原材料应按其可变现净值计量。每件乙原材料的可变现净值=6-0.8-0.2=5（万元），每件乙原材料的成本为5.3万元，因此乙原材料的应该计提减值金额=（5.3-5）×100=30（万元）。
