第二章  审计计划（二）

注册会计师在确定财务报表整体重要性时通常需要考虑的有：被审计单位所处的生命周期、财务报表预期使用者的范围、被审计单位所处的行业和经济环境。
财务报表整体重要性由基准和百分比相乘而来。选择基准的考虑因素包括：
（1）财务报表要素；
（2）是否存在财务报表使用者特别关注的项目；
（3）被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境；
（4）被审计单位的所有权结构和融资方式；
（5）基准的相对波动性。
百分比的确定方法（实务中通常为1%～5%）。考虑因素包括：
①是否为上市公司或公众利益实体；
②财务报表使用者的范围；
③被审计单位是否由集团内部关联方提供融资或是否有大额对外融资；
④财务报表使用者是否对基准数据特别敏感等。

确定财务报表整体重要性的基准的财务数据来源有：适当的基准取决于被审计单位的具体情况，包括各类报告收益，以及所有者权益或净资产。相关的财务数据通常包括前期财务成果和财务状况、本期最新的财务成果和财务状况、本期的预算和预测结果。前期财务数据、本期财务数据、本期预算数据、本期预测数据。

核心考点九：特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平

1.含义
特定类别的交易、账户余额或披露发生错报时，即使错报金额低于财务报表整体的重要性，但如果能够合理预期该错报可能影响报表使用者依据财务报表作出的经济决策，应确定该认定的重要性水平。
2.确定方法

3.实务操作
（1）特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平应低于财务报表整体的重要性；
（2）与财务报表整体的重要性相同，认定层次的重要性也需要相应确定实际执行的重要性。
特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平：只有在适用时，才需确定特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平；确定时，可将与被审计单位所处行业相关的关键性披露作为一项考虑因素；特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平应低于财务报表整体的重要性；与财务报表层次的重要性相同，认定层次的重要性也需要相应确定实际执行的重要性。

确定特定类别交易、账户余额或披露重要性水平的考虑因素。当被审计单位存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策时，注册会计师可能需要确定特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平。具体情形如下：（1）法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目计量或披露的预期；（2）与被审计单位所处行业相关的关键性披露；（3）财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面。注册会计师通常考虑财务报表使用者整体共同的需求，由于不同财务报表使用
者对财务信息的需求可能存在差异，因此不考虑特定的、个别的财务报表使用者的需求。

核心考点十：实际执行的重要性

1.含义
（1）实际执行的重要性，是指注册会计师确定的低于财务报表整体重要性的一个或多个金额，旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体重要性的可能性降至适当的低水平；
（2）如果适用，还指注册会计师确定的低于特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平的一个或多个金额。
2.确定方法
（1）确定实际执行的重要性并非简单机械的计算，需要运用职业判断；
（2）考虑因素：
①对被审计单位的了解；
②前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；
③根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。
（3）实务操作：
财务报表层次实际执行的重要性通常为财务报表整体重要性的50%～75%。
3.实务运用
（1）注册会计师在计划审计工作时可以根据实际执行的重要性确定需要对哪些类型的交易、账户余额和披露实施进一步审计程序，即通常选取金额超过实际执行的重要性的财务报表项目。
（2）不代表注册会计师可以对所有金额低于实际执行的重要性的财务报表项目不实施进一步审计程序，这是由于：
①单个金额低于实际执行的重要性的财务报表项目汇总起来可能金额重大，注册会计师需要考虑汇总后的潜在错报风险；
②对于存在低估风险的财务报表项目，不能仅仅因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序；
③对于识别出存在舞弊风险的财务报表项目，不能因为其金额低于实际执行的重要性而不实施进一步审计程序。

确定实际执行的重要性，需要注册会计师运用职业判断，并考虑其对被审计单位的了解、以前期间的审计经验、本期审计计划阶段的风险评估结果等，如注册会计师通过了解或通过本期实施风险评估程序结果表示项目风险较高，以前年度审计调整较多，则注册会计师可以据此确定较低的实际执行重要性。

选择较高的百分比来确定实际执行的重要性：（1）连续审计项目，以前年度审计调整较少；（2）项目总体风险为低到中等，例如处于非高风险行业、管理层有足够能力、面临较低的业绩压力等；（3）以前期间的审计经验表明内控运行有效。

注册会计师需要根据评估的财务报表整体的重要性来确定实际执行的重要性；此外，确定实际执行的重要性的考虑因素有：
（1）对被审计单位的了解；（2）前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；
（3）根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。

核心考点十一：明显微小错报的临界值

1.含义
（1）如果注册会计师将低于某一金额的错报界定为明显微小的错报，这些错报无论从规模、性质或其发生的环境，无论单独或者汇总起来，都是明显微不足道的。
（2）注册会计师应当在审计工作底稿中记录设定的明显微小错报临界值，低于该金额的错报视为明显微小的错报，可以不累积。
（3）“明显微小”不等同于“不重大”。
（4）如果不确定一个或多个错报是否明显微小，就不能认为这些错报是明显微小。
2.确定方法
（1）经验百分比：通常为财务报表整体重要性的3%至5%，通常不超过10%，除非注册会计师认为有必要单独为重分类错报确定一个更高的临界值。
（2）考虑因素：
①以前年度审计中识别出的错报（包括已更正和未更正错报）的数量和金额；
②重大错报风险的评估结果；
③被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望；
④被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。

确定明显微小错报临界值的考虑因素：
（1）以前年度审计中识别出的错报（包括已更正和未更正错报）的数量和金额；
（2）重大错报风险的评估结果；
（3）被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望；
（4）被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。
明显微小不等同于不重大，明显微小错报其金额的数量级与确定的重要性的数量级相比更小，或其性质完全不同。
明显微小的错报，无论单独或者汇总起来，无论从规模、性质或其发生的环境来看都是明显微不足道的，可以不累积。

核心考点十二：审计过程中修改重要性

由于下列原因，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平：
（1）审计过程中情况发生重大变化（如决定处置被审计单位的一个重要组成部分）；
（2）获取新信息；
（3）通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营所了解的情况发生变化。

重要性被运用于评估重大错报风险，假设这一门槛被调低，评估的重大错报风险将很可能上升，在审计风险模型中重大错报风险与可接受的检查风险呈反向变动关系，所以注册会计师应当调低可接受的检查风险。
在评价未更正错报的影响之前，注册会计师应当重新评估计划和执行审计工作的重要性是否恰当。
核心考点十三：错报
1.概念
错报指某一财务报表项目的金额、分类或列报，与按适用的财务报告编制基础应列示的金额、分类、
列报之间存在的差异；以及根据注册会计师的判断，为使财务报表在所有重大方面实现公允反映，需要对
金额、分类、列报作出必要的调整。
2.来源
错报来源于舞弊或错误。
3.类型

4.识别和更正
（1）错报可能不会孤立发生，一项错报的发生还可能表明存在其他错报。
（2）抽样风险和非抽样风险可能导致某些错报未被发现（相关概念在“审计抽样方法”章节详解）。审计过程中累积错报的汇总数接近确定的重要性，表明存在比可接受的低风险水平更大的风险，即可能未被发现的错报连同审计过程中累积错报的汇总数，可能超过重要性。
（3）通常，注册会计师应当及时将审计过程中累积的所有错报与适当层级的管理层进行沟通，还应当要求管理层更正这些错报。

注：会计师事务所首次接受委托，甲公司处于新兴行业，属于高风险行业，且面临较大的竞争压力，应考虑选择较低的百分比来确定实际执行的重要性，如50%。
可能需要对金额低于实际执行的重要性的财务报表项目实施进一步审计程序，比如单个低于实际执行的重要性项目但汇总起来可能金额重大、对于存在低估风险的财务报表项目，或者识别出存在舞弊风险的财务报表项目。
审计项目组应当考虑舞弊的潜在影响，并考虑实施进一步审计程序。
确定一项分类错报是否重大，需要进行定性评估。例如，注册会计师识别出某项应付账款误计入其他应付款的错报，金额超过财务报表整体的重要性。由于该错报不影响经营业绩和关键财务指标，注册会计师认为该项错报不重大。
确定重要性水平时，不应考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响。
确定重要性水平时，不需考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。
被审计单位戊公司于2022年由正常盈利变为微亏，应采用过去3～5年经常性业务的平均税前利润或亏损（取绝对值）/选择替代性基准，例如营业收入。
审计项目组发现实际财务成果与最初确定财务报表整体重要性时使用的预期本期财务成果相比存在很大差异，审计项目组据此修改财务报表整体的重要性。
庚公司尚未开始对外销售，没有经常性收入和利润，不宜用经常性业务税前利润作为确定财务报表整体重要性的基准。/考虑到庚公司处在新设立阶段，并且针对处于商品房开发阶段的房地产公司，财务报表使用者通常较关注资产，因此，选择总资产作为确定财务报表整体重要性的基准更加合适。